□ 文 http://www.atimes.com.cn 總第45期 日期：2005-11-23
對注冊會(huì )計師來(lái)說(shuō)，一貫秉持專(zhuān)業(yè)懷疑、恪守職業(yè)準則是至關(guān)重要的，但仍然需要時(shí)刻以“如臨”“如履”的心態(tài)，吸取他人失敗的教訓，使悲劇不再重演。我國的注冊會(huì )計師在眾多方面均面臨審計陷阱，本文歸納了來(lái)自審計主體的幾大陷阱，以提高注冊會(huì )計師開(kāi)展審計業(yè)務(wù)的警惕性。
不確定事項 “確定”隱患
不確定事項包括：被審計單位財務(wù)和經(jīng)營(yíng)方面出現與持續經(jīng)營(yíng)假設不再符合的跡象；被審計單位存在為他人提供各種擔保抵押及為客戶(hù)未來(lái)提供不可撤銷(xiāo)承諾，以及與短期投資有關(guān)的信用風(fēng)險十分集中等。
值得注意的是，注冊會(huì )計師對形形色色的擔保抵押認識不足。擔保抵押像難解的死結，使得相當一些企業(yè)頻頻涉訟、瀕臨困境。擔保方式包括流動(dòng)資金貸款擔保、企業(yè)債券發(fā)行擔保、票據承兌擔保、授信額度擔保等。抵押則包括以房地產(chǎn)抵押、以股權抵押、以實(shí)物資產(chǎn)抵押、以專(zhuān)屬權利抵押等。不管是何種性質(zhì)的擔保抵押，其風(fēng)險都往往是不以人的意志為轉移的，特別是它們共有的關(guān)聯(lián)性特征，更進(jìn)一步放大了風(fēng)險的能量。
不確定事項通常體現為表外信息，一旦由隱形轉為顯形，將會(huì )扭曲財務(wù)報表的客觀(guān)表達，倘若注冊會(huì )計師只見(jiàn)樹(shù)木不見(jiàn)森林，極有可能發(fā)表不當意見(jiàn)。不確定事項的隱患是確定的。注冊會(huì )計師適時(shí)追加審計程序是預防疏忽和失察的前提，否則將會(huì )付出代價(jià)。
關(guān)聯(lián)方交易 暗箱操作
關(guān)聯(lián)方之間的交易作為一種獨特的經(jīng)濟現象，在市場(chǎng)經(jīng)濟環(huán)境中是不可避免的，由于產(chǎn)生的特定條件，用公允價(jià)值對交易進(jìn)行重新計量調整亦十分困難。被審計單位通過(guò)與關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣性交易改善報表形象似乎成了最為“便捷”的手段，其程序是：首先從賬面上混淆待售資產(chǎn)與非待售資產(chǎn)的形態(tài)，因為只有不同類(lèi)資產(chǎn)的交換才能確認收益；然后將“逆向推算”出的換入資產(chǎn)“拔高價(jià)值”履行評估確認手續；之后利用換人與換出資產(chǎn)的巨大價(jià)格落差填充利潤總額。對于這種非經(jīng)常收益，注冊會(huì )計師應對交易的真實(shí)性、合法性和有效性、交易價(jià)格的公允性以及信息披露的充分與準確性予以足夠的關(guān)注。
注冊會(huì )計師在審計關(guān)聯(lián)方交易過(guò)程中，要養成一種深思熟慮的專(zhuān)業(yè)精神，尤其應當對關(guān)聯(lián)定價(jià)和交易披露內容深入剖析，如果將關(guān)聯(lián)交易等同于一般交易進(jìn)行測試，極可能落人被審計單位的預設陷阱。
函證確認 誤作鐵證
向交易有關(guān)的對象（包括銀行、債務(wù)人或債權人等）直接函證，請求確認，以獲得適當的證據，為獨立審計準則的規范要求。但令注冊會(huì )計師尷尬的是，能夠獲取回函尤其是獲取可靠的回函，似乎越來(lái)越困難。
現實(shí)情況是，客戶(hù)可能對來(lái)函不屑一顧，也可能把詢(xún)證函視為例行公事，隨便簽章敷衍。有時(shí)注冊會(huì )計師雖然也能做到函詢(xún)相符，但事后卻有可能被客戶(hù)推翻。至于隨意選擇一些應收賬款的客戶(hù)進(jìn)行函證，或者迫于客戶(hù)壓力，選擇客戶(hù)指定的應收賬款單位進(jìn)行函證，而使注冊會(huì )計師吞下苦果的案例不勝枚舉。
注冊會(huì )計師應認識到，函證只是為了獲取進(jìn)一步的證據，不能將函證結果視為鐵證，進(jìn)而予以完全信賴(lài)。當然，函證對象的選擇也應由注冊會(huì )計師根據專(zhuān)業(yè)判斷進(jìn)行，而不能被客戶(hù)所左右。
存貨溢列 監盤(pán)粗疏
對一般制造業(yè)及商業(yè)而言，存貨是資產(chǎn)負債表的主要項目；存貨置放于不同處所，使得存貨的控制及盤(pán)點(diǎn)困難；存貨的種類(lèi)繁多，差異較大，因呆滯、過(guò)時(shí)、陳舊及受損而使其減值；注冊會(huì )計師因對被審計單位的產(chǎn)銷(xiāo)活動(dòng)及行業(yè)背景了解不足，而難以作出合理判斷，相關(guān)資料的搜集也給注冊會(huì )計師帶來(lái)很大難度。
對于被審計單位存貨數量或單價(jià)的虛計，注冊會(huì )計師難以發(fā)現不實(shí)之處，這使注冊會(huì )計師在存貨審計方面也存在很大風(fēng)險。放松對存貨盤(pán)點(diǎn)審計程序的控制，將導致會(huì )計師事務(wù)所和注冊會(huì )計師自投羅網(wǎng)、自縛手腳。 |
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